(조세금융신문=임화선 변호사) 「조세범 처벌법」 제3조 제1항에 규정된 조세포탈죄에서 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’라 함은, 조세의 포탈을 가능하게 하는 행위로서 사회통념상 부정이라고 인정되는 행위, 즉 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 말한다(2010. 1. 1. 법률 제9919호로 전부 개정되기 전의 구 「조세범 처벌법」 제9조 제1항에 규정된 ‘사기 기타의 부정한 행위’도 동일하다).

따라서 다른 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 인정할 수 있다(대법원 2012. 6. 14. 선고 2010도9871 판결 등 참조).

이때 적극적 은닉의도가 객관적으로 드러난 것으로 볼 수 있는지 여부는 수입이나 매출 등을 기재한 기본 장부를 허위로 작성하였는지 여부뿐만 아니라, 당해 조세의 확정방식이 신고납세방식인지 부과과세방식인지,

미신고나 허위신고 등에 이른 경위 및 사실과 상위한 정도, 허위신고의 경우 허위 사항의 구체적 내용 및 사실과 다르게 가장한 방식, 허위 내용의 첨부서류를 제출한 경우에는 그 서류가 과세표준 산정과 관련하여 가지는 기능 등 제반 사정을 종합하여 사회통념상 부정이라고 인정될 수 있는지 여부에 따라 판단하여야 한다.

문제가 된 사안은 피고인들이 오랜 기간에 걸려 누적되어 온 부실자산을 정리하기 위하여 부실자산을 가공 기계장치 또는 가공 매출원가로 대체할 금액을 결정하고 사전에 생성한 ‘가공 기계장치 리스트’에 따라 가공 기계장치를 장부에 등재한 후 정액법으로 약 8년 또는 10년에 걸쳐 감가상각비를 발생시키거나 가공 매출원가를 계상하는 방법을 동원하고,

고정자산 관리대장 등을 허위로 작성하고 회사 시스템에 가공 기계장치에 관한 사항을 허위로 입력하는 방법, 가공 기계장치 등을 기간별, 사업장별, 프로젝트별, 기계별로 분할하여 실재하는 자산처럼 장부에 기재하는 방법을 동원한 사안으로,

검찰은 이러한 행위가 조세포탈죄의 성립요건인 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’에 해당하는 것으로 판단하여 피고인들을 회계장부 조작을 통한 법인세 포탈 관련 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(조세)로 기소하였다.

이에 피고인들은 위 행위나 방식은 부실자산을 정리하기 위한 방편이었을 뿐, 적극적 은닉의도 및 조세의 부과‧징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 하는 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’가 없었다고 항변하였다.

법원[대법원 2020. 12. 30. 선고 2018도14753 판결 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(조세)등 사건]은 피고인들의 위와 같은 행위가 과세관청으로 하여금 가공 기계장치 등을 적발하게 어렵게 하고, 가공기계장치가 실제로 존재하는 듯한 외관을 형성하였으며, 더욱 가공부분을 밝혀내기 어렵게 하였기 때문에,

비록 오랜 기간에 걸쳐 누적되어 온 부실자산을 정리하기 위하여 이 사건 회계분식과 같은 방법을 택하였다고 하더라도, 그러한 사정만으로 피고인들의 적극적 은닉의도를 부정할 수는 없다고 판단하였다.

한편, 피고인이 부동산을 개발하여 전매하는 사업을 영위하면서 상당한 양도차익을 얻었음에도 매입‧매출에 관한 장부를 기장‧비치하지 아니하였고 그 사업과정에 관한 세금계산서를 전혀 발급하거나 발급받지 아니하였으며 법인세 확정신고도 전혀 하지 않은 사안에서,

법원은 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않은 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 있다고 보아 피고인의 행위가 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위로서 사기 기타 부정한 행위에 해당한다고 판단한 바 있다.

그 외에도 법령에서 정하고 있는 수정세금계산서 발급사유에 해당하지 않음에도 수정세금계산서를 발급한 행위, 매출금의 신고를 누락하는 데 그치지 않고, 나아가 그 매출누락사실이 쉽게 발견되지 않도록 하기 위하여 미리 지급된 이 사건 선수금을 상환한 것처럼 예금과 허위로 상계처리한 다음 이에 따라 세무조정계산서 작성시 대차대조표, 계정별원장, 조정후수입금액명세서 등을 허위로 작성한 행위 등을 모두 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위에 해당한다고 판단하였다.

결국 법원은 단순 미신고나 허위신고에 그치지 않고, 적극적인 행위에 이른 사안에 대해서는 적극적 은닉의도를 인정하였다.

또한 개별행위 각각의 경우만을 들어 적극적 은닉의도 여부를 판단하는 것이 아니라 세무신고 등을 하지 않는 소극적 행위에 일련의 행위가 더해져 결국 조세의 부과와 징수를 현저하게 곤란하게 사정이 발생하였다면 이에 대해 사기 기타 부정한 행위에 해당한다고 판단하고 있다.

결론

따라서 조세범처벌법이 문제된다면 각 행위가 조세포탈과는 무관한 다른 이유에 기인한 것임을 충분하고 명확하게 설명해야 하고 관련 근거도 밝히는 것이 매우 중요하다고 하겠다.